האם השבת מקרקעין לרמ"י בעקבות שינוי ייעודם מהווה 'מכירת' 'זכות במקרקעין' החייבת במס שבח?   

פסק דין חדש של ועדת הערר לפי חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) קבע, כי השבת קרקע לרמ"י לפי החוק לקידום הבנייה במתחמים מועדפים לדיור מהווה מכירה של זכויות במקרקעין וחייבת במס שבח 

עסקינן בערר על החלטות מנהל מיסוי מקרקעין באר שבע, שבגדרה נדחו 5 השגות שהגישה העוררת על שומות מס השבח שנקבעו לה בגין השבת מקרקעין לרשות מקרקעי ישראל (להלן: "רמ"י"), בעקבות שינוי ייעודם של המקרקעין מ'שימוש חקלאי' ל'מגורים'. 

העוררת ובן זוגה המנוח היו בעלי זכויות חכירה ב-5 חלקות, אשר נחכרו בשנות ה-50 על ידי אגודת "הדרי אשקלון" לשם גידול הדרים, לתקופה בת 49 שנים עם זכות לחדשה (אופציה) ל-49 שנים נוספות. העוררת ובן זוגה נכנסו בנעלי האגודה ולקחו על עצמם את מלוא הזכויות והחובות שפורטו בהסכמי החכירה. בסעיף 24 בחוזי החכירה נקבע כי ככל שישתנה ייעודם של המקרקעין, תהיה רמ"י רשאית להביא את תקופת החכירה לסיומה המוקדם. 

בעקבות שינוי ייעודם של המקרקעין, שלחה רמ"י לעוררת הודעה שכותרתה: "הודעה לבעל זכויות לגבי קרקע להשבה בנוגע לתוכנית רחבת היקף לדיור בתוקף" (להלן: "דרישת ההשבה"). בדרישת ההשבה פירטה רמ"י כי ביום 10.1.2016 פורסמה למתן תוקף תכנית רחבת היקף לדיור הכוללת בתחומה את המקרקעין המהווים 'קרקע להשבה', כמשמעותה בחוק לקידום הבנייה במתחמים מועדפים לדיור (הוראת שעה), התשע"ד-2014. כמו כן, שלחה רמ"י דרישת השבה והצעה, ובהמשך להן נחתמו בין רמ"י לבין העוררת הסכמי השבה ופיצוי (להלן: "הסכמי ההשבה") שהם נושא החיוב במס שבח.  

בגדרם של הסכמי ההשבה, הסכימו הצדדים כי רמ"י תשלם לעוררת "פיצוי ותמריץ, על-פי החלטת מועצת מקרקעי ישראל מס' 1470" וכן "תמריץ מיוחד בהתאם להחלטות מועצת מקרקעי ישראל מס' 1469" (להלן: "הפיצוי"), וזאת כנגד ביטול זכויותיה של העוררת בקרקע, פינוי הקרקע, והחזרת החזקה בה לידי רמ"י.  

אף שמרבית הסכמי ההשבה נחתמו עוד ב-2017 (האחרון שבהם נחתם ביום 27.3.2018), הגישה העוררת למנהל מיסוי מקרקעין הצהרות על מכירת הזכויות במקרקעין רק ביום 14.11.2018.  

בהצהרותיה דיווחה העוררת על העסקאות כ'הפקעה', ודרשה זיכוי ממס השבח בשיעור מחצית מהמס, בהתאם לסעיף 48ג' בחוק מיסוי מקרקעין. מנהל מיסוי מקרקעין סירב לקבל את טענתה של העוררת על כך שמדובר בהפקעה, וקבע את המס, בשומות לפי מיטב שפיטה, בשיעור מס מלא.  

ביום 23.1.2019 הגישה העוררת השגה זהה על כלל השומות, בטענה כי מדובר בהפקעה ולפיכך זכאית היא לזיכוי ממס השבח. העוררת טענה, בין יתר הטענות, שלא מדובר ב'עסקת מקרקעין', ולפיכך אין כלל חבות במס שבח.  

מנהל מיסוי מקרקעין באר שבע דחה את ההשגות וקבע כי לא מדובר בהפקעה, מהטעם שהשבת המקרקעין נסמכה על הוראות חוזה החכירה בין הצדדים, ומאחר שמדובר בפעולה משפטית רצונית במסגרת ההסכמים בין העוררת לבין רמ"י, שלפיה עומדת לרמ"י האפשרות לדרוש את השבת המקרקעין בד בבד עם שינוי ייעודם.  

דיון והכרעה 

ועדת הערר לפי חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג – 1963 שליד בית משפט המחוזי באר שבע, בחנה ויישמה את הוראות חוק מיסוי מקרקעין על השבת המקרקעין לרמ"י וקבעה כי בנסיבות העניין מדובר ב'מכירה' של 'זכויות במקרקעין' החייבת במס שבח. 

ועדת הערר הוסיפה בהחלטתה כי מס השבח מוטל, על פי הוראות חוק מיסוי מקרקעין, ב'מכירת' ה'זכות במקרקעין', בשיעור מהשבח שנוצר במכירת הזכות במקרקעין.  

אין בענייננו מחלוקת על כך שערב שינוי היעוד, הייתה העוררת 'חוכרת' במקרקעין ועל כן היו בידיה 'זכויות במקרקעין', כהגדרתן בחוק מיסוי מקרקעין. 'מכירת' ה'זכות במקרקעין', החייבת במס שבח, כוללת שורה של פעולות באותן זכויות, לרבות 'ויתור' על זכויות, או 'העברתן', ואין כל נפקות לטעם שבעטיו הועברו הזכויות במקרקעין, האם היה זה ביוזמת העוררת, האם היה זה מכוח הסכמי החכירה, או שמא מכוח הפקעה. החזרת הזכויות לידי רמ"י בעקבות שינוי הייעוד, הנעשית על פי החוזים שנכרתו בין הצדדים ובהתאם להחלטות רמ"י, הינה אפוא בגדר 'מכירת' 'זכות במקרקעין', החייבת במס שבח, וכפי שנקבע בהלכה הפסוקה היא אינה בגדר 'הפקעה'.  

בנסיבות העניין, נקבע כי השבת הזכויות במקרקעין לרמ"י על פי החוזים שנכרתו בין רמ"י לבין העוררת היא בבחינת 'מכירת' 'זכויות במקרקעין', כהגדרתן בחוק מיסוי מקרקעין ועל כן, מכירת הזכויות חייבת במקרקעין במס שבח והערר נדחה. בנוסף, לאור היקף ההתדיינות בתיק, העוררת חויבה בתשלום הוצאות מנהל מיסוי מקרקעין באר שבע בסכום של 30,000 ש"ח. 

ו"ע 21103-11-19 – וינשל נ' מנהל מיסוי מקרקעין באר-שבע (28.12.2023) 

* הכותבת הינה מנהלת אגף קרקעות ואגודות שיתופיות בתנועת המושבים